论标准成本法与作业成本法相结合的成本管理 投稿：夏軖軗 XX

发布时间：2016-12-24 18:20

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论标准成本法与作业成本法相结合的成本管理 投稿：夏軖軗

第２７卷第４期２０１１年７月吉林工商学院学报JOURNALOFJILINBUSINESSANDTECHNOLOGYCOLLEGEVol.27,No.4Jul.2011论标准成本法与作业成本法相结合的成本管理李玉英1，韩道琴2（1.长春金融高等专科学校…

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第２７卷第４期

２０１１年７月吉林工商学院学报JOURNALOFJILINBUSINESSANDTECHNOLOGYCOLLEGEVol.27,No.4Jul.2011论标准成本法与作业成本法相结合的成本管理

李玉英1，韩道琴2

（1.长春金融高等专科学校会计系，吉林长春130028；

2.吉林财经大学会计学院，吉林长春130117）

[摘要]衡量一个企业经营业绩的重要指标之一是成本的控制与管理，而经济环境和经营环境条件不断发生着变化，这

就要求成本核算的方法也不断地进行创新。成本是执行一切经营管理决策前首要考虑的问题。当今世界经济格局趋

于一体化、市场化，同时在科技革命推动之下，企业的成本结构发生了重大的变化，这些变化从而要求企业的生产方法

与之适应，进而要求企业改进成本控制管理方法。所以企业应当采用合理的成本管理制度，使其能够提供有价值的成

本信息,以寻求降低成本的有效途径。

[关键词]标准成本法；作业成本法；成本管理

[中文分类号]F275.3[文献标识码]A[文章编号]1674-3288（2011）04-0043-04

[收稿日期]2011-05-28

[作者简介]李玉英（1971-），女，吉林抚松人，长春金融高等专科学校会计系副教授，研究方向：会计学；韩道琴（1972-），女，吉林抚松人，吉林财经大学会计学院副教授。研究方向：财务管理。

一、标准成本法与作业成本法基本概念

成本会计主要是针对企业在生产经营过程中发生的生产经营业务成本和期间费用的归集。成本管理通过事后反映，并逐步的分析未来成本发展趋势，因而成本是综合反映企业生产绩效的指标，同时也为企业进行决策指明了方向。

（一）标准成本法基本概念

标准成本法是起源于美国的一种成本计算方法，即标准成本控制制度。它将成本会计核算与成本控制联系在一起，为产品成本规定各种标准,是适用于企业管理工作中对产品成本进行有效控制的一种成本计算方法。[1]因此，标准成本法是作为控制成本开支、考核评价实际成本、衡量工作效率的单位产品目标成本。它是目前发达国家工业企业中最广泛应用的成本计算方法。标准成本法是用来与实际成本相比较的一种科学预计成本，它加强了企业对于生产经营和成本控制的积极作用。

（二）作业成本法基本概念

作业成本法是一种全新的成本计算方法,是在传统成本法的基础上发展起来的，20世纪80年代末起源于美国。它突出展现了“作业消耗资源，产品消耗作业；生产导致作业的发生，作业导致成本的发生”,它以生产经营过程的各种作业为成本核算对象。它认为企业是为满足顾客需求而建立的一系列作业的集合体。它将间接成本和辅助资源更准确地分配到产销流程中，提高了成本分配的准确性。经过众多理论与实务工作者的进一步研究,其体系不断完善并被广泛应用,它的实行有利于作业成本管理的实施，有利于区分增值作业和非增值作业，尤其是其中还可以将增值作业区分为高效增值作业和低效增值作业。作业成本法也逐步成为管理会计的主流思想，更广泛的应用于工业企业的成本核算中。

二、标准成本法与作业成本法的比较及结合的必要性

标准成本法与作业成本法是两种基本的成本会计制度，由于它们有不同的产生背景，所以拥有各自的计算依据、方式和特点。它们不能完全的互相替代，存在着结合起来的可能性，现代企业对于制造费用的归集，又使它们有结合的必要性。通过对标准成本法和作业成本法正确的分析和总结，扬长避短以达到更有效的

控制成本、正确评价相关部门业绩的最终目的。

（一）各自的优势

1.标准成本法的优点

（1）由于标准成本法在事先已经制定了产品在正常情况下应该发生的各项标准成本，之后再通过实际成本与标准成本进行比较，确认差异。假设实际发生的成本低于标准成本，则是有利于企业的差异；反之，则是不利的，表明在生产过程中成本的发生失去了控制。通过差异来检测日常管理工作中是否有失控的情况存在，分析差异产生的原因，以便进行成本控制。在一定的程度上，标准成本法对成本起到了很好的控制。

（2）标准成本法为了核算所制定的标准成本，它制定要求的严格程度，一般要高于相同规范的预算编制，成本预算直接影响着全面预算的真实性和实施的可能性,标准成本资料可以直接作为编制预算的基础，它为企业编制预算提供了依据。

（3）标准成本法为了核算所制定的标准成本，是投资人所期望达到的水平，在企业的决策分析中，常常利用标准成本信息，进行方案之间的比较与分析，从中选出最优方案。标准成本为企业的决策提供了保证。

（4）标准成本法可以简化存货的计价以及成本核算的账务处理工作。在企业的日常生产经营活动中，每日的成本计算工作比较繁杂，如果按实际成本进行结转，或者按存货的先进先出法、移动加权平均法等办法处理，那么就需要做大量的工作。而标准成本法从采购到生产到销售，其中的原材料、在产品、半成品、产成品和产品销售成本均采用标准成本记账，产生的差异计入发生期，可以避免复杂的实际成本计算，对账务处理和终期的报表编制工作都大有益处。

由于标准成本法事前制定标准成本的规范，使得企业在生产经营过程中产生的各项费用和成本都有理可依，不光为企业预算决策提供依据，同时也能应用于评价和考核有关部门、人员的工作业绩，当出现损失时，可以分清管理责任，及时进行改进。

应用标准成本法,可以同全面预算、责任成本等很好地结合起来,对于编制预算、明确责任、制定价格、进行决策都有很大好处。所以说，标准成本法是把事前计划、事中控制和事后分析密切结合起来的一种良好的成本管理制度。

2.作业成本法的优点

作业成本法是企业实施作业管理必不可少的工具，在这种思想下，人为地把产品的生产过程分为一系列活动。企业的成本对象不再单一的是最终的产品，而变成过程中的作业。

（1）作业成本法提供了相对准确的成本信息，有利于提高企业的决策能力。它不同于标准成本法的事前确定标准，而是按照各种产品实际消耗资源来确定成本，这些消耗成本如与特定产品相关，则可以通过作业分配到相关产品，这样更有利于为企业提供成本信息。

（2）与标准成本法相同，作业成本法也可以考核业绩。作业成本法考核的是作业是否有效，尽量消除无效不增值的部分，降低企业成本。

（3）同标准成本法相比作业成本法更关注整个生产过程，更有利于战略的分析，适用于长期的企业决策，比较有利于投资时间长的项目。

（二）实际应用中出现的缺陷比较

1.适用的企业具有局限性

标准成本制度适用于产品相对稳定、生产规模大的企业。在现代高科技的前提下，生产为了满足人们的需要发展迅速，企业为了适应市场，也在向着多元化发展，生产的产品种类增加，这时继续使用标准成本法，需要建立的标准数量就越来越多，还要不断适应新产品的变化，使得管理成本提高。

由于标准成本法关注实际的生产计划，当企业出现变化时，适应能力慢。一般来说，得到标准成本法的信息要比得到作业成本法的信息相对容易一些，更适合提供的是短期的成本信息，因此标准成本法的成本报告大多是月报和年报，很少用于时间过长的经营活动。相反的，作业成本法不适合用于月报这种短期的财务报告。

作业成本法与传统的成本方法相比较，虽然把成本管理应用到作业，拓宽了成本核算的范围，但是使得支持它运行的系统所需要的信息量变得增多，需要核算的基础信息变得过多，计算繁琐，增加了会计人员的工作量，直接导致了成本增加。这样就违背了企业缩减成本创造财富的愿望。

2.成本信息的提供不具体

（1）作业成本法是作业消耗资源，以作业为基数来确定消耗。把消耗归结到相应的产品中，是以整个的

工厂为基础，这样不能把各个生产部门的成本单独归结。

（2）作业成本法的成本归属于哪个产品，需要人为的进行判断，不具有完备的客观性，可能出现误差，当查找成本问题时，会带来不必要的麻烦甚至导致决策分析出现偏差。

（3）标准成本法存在成本差异信息滞后的缺陷，它的成本过于综合，与具体的生产流程中的原材料、半成品等联系不大，管理人员很难确定成本差异产生的原因及区分差异责任。由于产品换代过快，消费者对服务的要求与日俱增，使得标准的需要不断更新，为会计人员的工作带来更大的不便，提高了成本费用。

（4）标准成本法作为衡量效率的一种预计成本方法，从它出现到现在，在不断的应用中，逐渐得到改进，并为广大的企业所接受，它对于增强计划和控制起到了至关重要的作用，同时还改进了对业绩评价的准确性。但是随着时代的不断进步，产业结构的调整，很大一部分的企业，它们的间接费用比直接人工费用会多出几百倍。此时，这种成本模式对于间接费用的归集越来越不明了，从而在这个层面上已经不能清晰地为企业的决策和控制成本提供正确有用的成本信息。

3.成本控制不深入

标准成本法在成本的动因上与传统的成本管理相比未作改进，不能很好地降低资源消耗费用。标准集中制定在生产制造环节，这样的成本控制系统局限于单一主体的框架，而没有把企业与供应商、与客户的关系纳入成本控制的范围。侧重变动成本的控制，把采购人员发生的费用计入管理费用，销售产品的费用计入销售费用，都作为与产品没有关系的期间费用处理，对这些成本的控制很低。

（三）在企业中结合应用的必要性

自成本会计出现以来，先后出现了多种成本管理方法，例如“标准成本法”、“变动成本法”和“本量利分析”等成本管理方法，但是它们对成本核算的目的多是出于对外提供财务信息、财务报告，并不是出于为了内部更好的管理成本而提供信息。因此，我们总是说传统的成本管理方法所提供的信息与企业管理的相关性很低。一个优秀的成本管理体系不仅应该很好的提供财务报告上需要的信息，而且尤为关键的是可以反映出成本产生过程中的细节问题。

标准成本制度注重管理与控制，但在实际应用中受到传统成本制度的很多限制，面临产品数量变化多时，就相应地产生过多的管理费用，不必要地提高了产品成本，此时需要借鉴作业成本制度，作业成本法主要是对制造费用根据不同的成本动因归结到相关联的产品中，从而降低了成本。对直接材料和直接人工还是采用标准成本法的分配标准。因此，与作业成本法结合时，主要是对制造费用进一步的划分。在标准成本法中融入作业成本法，两种方法相互补充，相互促进，产生有利的效果。

通常我们习惯把标准成本法的费用归集方法作为传统的方式，把作业成本法视为新型的费用归集方法，它们同时都具备局限性，在企业的实际应用中，它们的结合是很有必要的。

1.标准成本法以变动成本为基础，有效地计算预算期内的成本，虽有利于短期目标的实现，却忽视了战略目标对企业的意义，它在一定程度上妨碍了企业资源利用的整体优化，使企业经营行为短期化；而作业成本法会引导管理人员不断分析评价作业链，尽量缩减不增值作业，改善增值作业，协助企业从长远角度寻求成本降低的有效途径。由此可见，将两种方法融合在一起有利于成本系统服务于企业战略目标，是提高企业价值的一种有效方法。

2.作业成本计算最终把消耗归结给产品，以作业为基础，可以有效的进行成本差异分析，引导企业做出正确的生产经营决策，但是它未能广泛的应用于现代的企业管理中。作业成本法也存在着一定的缺陷，就是未能提供管理上所需要的成本差异信息。

3.标准成本制度下预先制定产品的标准成本，不仅有利于提高员工的成本意识，在生产过程中控制成本费用，而且可以作为企业中相关部门业绩考核的标准；作业成本法使得各部门的责任更明朗化，为业绩评价系统提供了相对准确的实际成本信息。

由上可知，作业成本法与标准成本法并不相互排斥，作业成本法要想发挥最大的功能，必须引入标准成本法的思想，使作业标准化。通过设定各种各样的标准，我们不但可以在事前、事中、事后计算生产一种产品所需的标准成本，还可以在事后分析各个作业利用资源的效率及作业提供服务的效率，从而达到有效地控制成本、正确评价作业中心及相关部门业绩的目的。

三、“作业标准成本法”的原理及应用

标准成本法和作业成本法结合使用是用标准成本法确定直接成本，用作业成本法来确定间接成本，也

可以用标准成本法分析财务记录，而用作业成本法分析财务记录之外对于间接成本的财务记录，这样两者结合使用既能保持标准成本系统进行内部控制的优势，也发挥了作业成本法能较好地进行制造费用分析的作用。[2]

标准成本法中应用作业成本法，也应遵循制定标准成本，计算分析成本差异，处理成本差异的设计原则，只是在内容上有所区别和扩展。[3]根据标准成本法和作业成本法的基本原理，我们可以将二者很好的融合在一起，扬长避短的形成新的成本管理体系——作业标准成本法。

（一）互补形成原理

在标准成本法的基础上应用作业成本法。

1.制定标准成本法中的标准成本。依据作业成本法中的作业原理“作业消耗资源，产品消耗作业；生产导致作业的发生，作业导致成本的发生”，制定标准成本。产品的成本就是由采购原材料一直到销售完毕，这段过程中所有的消耗资源的总和。由于作业成本法中突出作业是成本的基础，是成本管理的重点。具体就是确定一个单位的作业要消耗多少资源，对企业所拥有的资源进行确认，通过对设定资源、作业和产品的标准，不再是单一的制定产品的标准，帮助企业实现更细致的管理。

2.标准作业成本法下的费用分配。两种成本方法的区别在于如何归集和分配制造费用。当产品成本中所占的比重较大部分是制造费用时，那么制造费用的分配就可以采用作业成本法，以作业动因为标准把制造费用分配到各产品中去。在作业成本法下，因为实际分配率等于实际作业成本除以预计的对应成本动因单位数，所以作业成本法按照分配率划分；当制造费用不是很多时，作业成本法的方式是划小核算单位来分配制造费用。

3.成本差异分析。对于直接材料和直接人工，可以用标准成本法下的差异分析方法。但是有利于差异并非真正有利于企业的整体价值创造和提升，要找出无效的成本动因既无效发生的责任源在哪，标准作业成本法就区分了增值作业和无效作业，基于此，可以有效地降低消耗，着重提高增值方的效率。

（二）突出阐述结合后的成本管理在现代企业中的应用及地位

现代企业为了追求利益最大化，就需要明确的知道自己的优势和劣势，这就需要企业的领导层对产品的加工部分进行划分，将加工制造过程归结于每一个产品，，加大增值的方面，尽量减少不增值部分的投入。标准成本制度和作业成本制度各有优势，在实际应用中也都存在着局限性，现代企业对成本控制的要求与日俱增，这就要求管理者能够正确的采用不同的成本方法为自己服务，降低成本，提高收益。

在现代企业中实施结合后的成本管理系统，要结合好成本和效益之间的关系，根据不同的企业类型，适用不同的结合方法。在完善和改进前，要花大力度分析新的方法是不是真的能够给企业发展带来帮助。任何一种新的事物的产生，都需要它的使用者的支持和了解，这就要求得到管理者和员工的理解、重视。作业标准成本法不光是成本的变革，更是管理理念的变革。

标准成本法与作业成本法的结合，将传统的以产品为中心的成本转化为以作业为中心的成本，不仅解决了标准成本法费用问题的归集，也弥补了作业成本法的主观性，降低了成本管理过程中所做的无用功，使得结合的成本法更有利于成本的控制。

四、标准成本法和作业成本法相结合带来的新启示

标准成本法注重实际生产经营的计划和控制，而作业成本法关注整个生产的流程分析、战略分析和竞争优势分析。作业标准成本法比传统成本法提供了更为准确的成本信息,使管理者掌握更多关于生产过程、产品、服务和顾客方面的信息,使成本的可查性、归属性更加突出，从而帮助管理者优化生产决策、定价决策和长期投资决策。[4]但是作业标准成本法要得以实现,还有很多需要注意的事项。

不是所有的企业都能够直接应用作业标准成本制度，这种制度的实行对企业的软件、硬件也有一定的要求。企业首先要实现会计电算化，作业标准成本法的成本核算和差异分析，需要综合大量的数据，而且应用这种方式的企业一般是产品种类比较多差异比较大，它们的制造费用比较繁复，分配方式复杂，如果用手工来完成的话，工作量大，也容易出现失误。其次，要求企业中的会计人员要有较高的职业素质，能够深入的理解标准成本法和作业成本法的原理，以及为什么要相互融合的应用，互补应用过程中有什么需要注意的事项等，由于实现电算化，会计人员还要能熟练的应用电算化辅助成本的核算。

在企业中很好的应用标准成本法和作业成本法的结合产物，需要管理者拥有创新意识和行动上的大力

（下转第６７页）支持，这两种方法的结合实际上是一个新型的理念。每个企业都有自己固有的企业文化和管理

[5]DEMSETZH，LEHNK.Thestructureofcorporateownership：causesandconsequences[J].JournalofPoliticalEconomy.1985(93)：13-16.

[6]AGRAWALA，KNOEBERC.FirmPerformanceandMechanismstoControlAgencyProblemsbetweenManagersandShareholders

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[7]吴淑琨.股权结构与公司绩效的U型关系研究——1997～2000年上市公司的实证研究[J].中国工业经济，2002（1）：80-87.

[8]谌新民，刘善敏.上市公司经营者报酬结构性差异的实证研究[J].经济研究，2003（8）：17-18.

[9]刘国亮，王加胜.上市公司股权结构、激励制度及绩效的实证研究[J].经济理论与经济管理，2000：18-19.

[10]杨梅.我国上市公司管理层持股和企业价值的实证研究[J].首都经贸大学学报，2004：15-16.

[11]张宗益，宋增基.上市公司经营者股权激励的影响分析[J].金融世界，2005：19-20.

[12]黄之骏.经营者股权激励与企业价值.暨南大学[D].2006：31-33.

[13]巩娜.上市公司管理者股权激励研究.吉林大学[D].2009：28-29.

[责任编辑：辛晓莉]

（上接第４６页）

流程，成本控制又是重中之重的企业文化，这个新型的管理理念在应用中不可避免的会遇到很多的阻力，这时就需要管理者的理解和坚持，也需要带动全体员工适应接受。

其实新的成本管理方式的出现。也是一种适应时代需要的表现，就像是生产力要适应生产关系，当不适应时就会相互阻碍，进而产生一种新的更先进的方法来取代老旧的方式。

一项新的制度的建立完善，不仅需要使用者的大力支持，同时更需要国家相应的出台一些政策来规范和保护。目前中国的会计核算制度基本采用传统的成本核算制度,按照《企业会计制度》的规定进行管理核算,标准作业成本法仍停留在理论研究阶段,只能作为企业内部信息使用。[5]

企业要根据自身的情况来选择合适的成本核算方法。在当今全球一体化的大形势之下，现代企业越来越重视同国际的接轨，越来越趋于大规模合成作业，跨国界的合作也越显频繁，使得产品的加工费用核算起来也复杂很多，企业为了生存，增大利益，就会不断的控制成本，加大力度降低成本，这时就需要提升对成本的管理水平。

为了适应不断变化的市场，标准成本法和作业成本法相结合，取各自的优势弥补对方的不足，这是一种新的成本管理理念。如果能很好的结合应用，必会为企业创造利益提供助力。

[参考文献]

[1]冯雪莲.标准作业制与作业成本制的比较分析[J].四川会计，2002，（9）.

[2]费金华.作业成本法与标准成本法的结合探析[J].经济论坛，2004，（12）.

[3]郭衡.作业成本法与标准成本法差异分析和结合应用研究[N].经济师，2008，（8）.

[4]许彩燕.标准成本法与作业成本法的结合探讨[D].会计与审计，2006.

[5]杨青，杨郁华.浅析标准成本法与作业成本法相结合的成本管理[J].2008，（5）.

[责任编辑：辛晓莉]

第２７卷第４期２０１１年７月吉林工商学院学报JOURNALOFJILINBUSINESSANDTECHNOLOGYCOLLEGEVol.27,No.4Jul.2011论标准成本法与作业成本法相结合的成本管理李玉英1，韩道琴2（1.长春金融高等专科学校…

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